+48 32 428 32 42 / +48 609-603-253

poniedziałek, 10 grudzień 2012 18:50

Posiłek w restauracji jako koszt podatkowy

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 maja 2012 r. sygn. II FSK 2200/10
 
Teza: Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej u.p.d.o.f.) reprezentacyjny charakter wydatku należy oceniać przez pryzmat definicji słownikowej. Reprezentacja to ogólnie okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną. Nie będzie reprezentacją wydatek poczyniony w restauracji na koszt posiłku, zwyczajowo przyjętego w obecnych realiach życia gospodarczego.
 
Wydatki te jednak muszą być poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, nie mogą odbiegać od standardów przyjętych w dynamicznie zmieniającej się rzeczywistości gospodarczej, a o zaliczeniu danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów decydować będzie konkretny stan faktyczny sprawy.
 
SENTENCJA
 
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Kolanowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Protokolant Agata Grabowska, po rozpoznaniu w dniu 25 maja 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 maja 2010 r. sygn. akt I SA/Kr 620/10 w sprawie ze skargi T. K. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz T. K. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
 
UZASADNIENIE
 
Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.
 
1. Zaskarżonym wyrokiem z 18 maja 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 620/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił zaskarżoną przez T.K. (dalej Skarżący) interpretację indywidualną Ministra Finansów w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych i określił, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana w całości.
 
2. W dniu 8 października 2009r. wpłynął wniosek skarżącego o udzielenie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.
We wniosku przedstawiono zdarzenie przyszłe, z którego wynikało, że skarżący jest wspólnikiem spółki komandytowej świadczącej usługi prawne oraz w zakresie doradztwa podatkowego. W ramach współpracy z kontrahentami lub potencjalnymi kontrahentami (klientami, dostawcami towarów i usług, innymi partnerami biznesowymi) spółka zaprasza przedstawicieli kontrahentów na spotkania, bądź przedstawiciele spółki są zapraszani na takie spotkania przez kontrahentów. W zależności od okoliczności spotkania takie odbywają się w siedzibie spółki, w siedzibach kontrahentów, bądź na gruncie neutralnym, często w restauracjach. W czasie spotkań omawiane są różnego rodzaju sprawy biznesowe, np. możliwości lub zasady współpracy, propozycje i oferty, zakończone, trwające lub możliwe w przyszłości projekty i transakcje itp. Zapraszając kontrahenta na spotkanie do restauracji spółka ponosi koszt posiłku, co jest zwyczajowo przyjęte w tym kręgu kulturowym. Spotkania nie mają charakteru szczególnie uroczystego, wytwornego czy okazałego, ich celem nie jest imponowanie kontrahentom wystawnością, lecz omówienie bieżących spraw biznesowych na neutralnym gruncie. Wydatki dotyczące spotkań z kontrahentami są dokumentowane rachunkami lub fakturami VAT wystawionymi na spółkę oraz opisywane przez przedstawicieli spółki w sposób umożliwiający ustalenie kontrahenta (partnera biznesowego) oraz celu spotkania.
W związku z powyższym zadano pytanie, czy stanowią koszty uzyskania przychodów wydatki ponoszone w związku z zapraszaniem kontrahentów na spotkania w restauracjach itp., o ile spotkania takie służą załatwianiu spraw służbowych i nie mają charakteru uroczystego lecz polegają na zapewnieniu jedynie standardowego poczęstunku, zwyczajowo przyjętego w takich okolicznościach?
Zdaniem skarżącego wydatki ponoszone w związku z zapraszaniem kontrahentów na spotkania w restauracjach itp., o ile spotkania takie służą załatwianiu spraw służbowych i nie mają charakteru uroczystego lecz polegają na zapewnieniu jedynie standardowego poczęstunku, zwyczajowo przyjętego w takich okolicznościach, stanowią koszty uzyskania przychodów.
W opinii skarżącego z art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej u.p.d.o.f.) wynika, że wydatkami o charakterze reprezentacyjnym są jedynie wydatki ponoszone na działania, które - ze względu ich okazałość, wystawność itp. cechy - odbiegają od powszechnie przyjętych (przeciętnych w danych okolicznościach) standardów podejmowania kontrahentów. Ponoszenie tych wydatków przez spółkę służy nie realizacji celów konsumpcyjnych, towarzyskich, wizerunkowych czy rozrywkowych, lecz osiąganiu konkretnych celów biznesowych - omówieniu możliwości lub zasad współpracy, propozycji, ofert, zakończonych, trwających lub możliwych w przyszłości projektów i transakcji, itp. Spółka uważa, że ponoszone przez nią wydatki nie mają charakteru reprezentacyjnego. Zaproszenie na obiad w restauracji nie jest działaniem o charakterze wystawności i okazałości, zmierzającym do zaimponowania kontrahentowi i budowania wizerunku spółki, jako firmy zasobnej, o wyjątkowej pozycji. Jest to powszechna praktyka, a tego typu spotkania nie są obecnie dla przeciętnego uczestnika zdarzeniem nadzwyczajnym. Wydatki na organizację takich spotkań powinny stanowić koszt uzyskania przychodu.
 
3. W wydanej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w K., działający jako organ upoważniony przez Ministra Finansów, stwierdził, że stanowisko skarżącego przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.
Organ uznał, że reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej zmierzające do stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika w celu ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. Wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenia swojej zasobności, profesjonalizmu. Wydatki te jednocześnie w sposób pośredni promują firmę. Pojęcie reprezentacji dotyczy kontaktów podatnika w stosunkach z innymi podmiotami.
Rozstrzygnięcie czy wydatki, o których mowa, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów zależy od tego, czy dotyczą one reprezentacji, tj. czy wydatki poniesione na lunch, obiad czy kolację podawane podczas spotkań z kontrahentami organizowanymi w restauracjach ukierunkowane są na reprezentowanie firmy oraz budowanie jej prestiżu (wizerunku). Złożony wniosek dotyczył oceny charakteru wydatków ponoszonych w związku z odbywaniem spotkań z kontrahentami lub potencjalnymi kontrahentami, które odbywają się poza firmą, tj. w restauracji.
W ocenie organu wydatki na posiłki podawane podczas spotkań z kontrahentami organizowanymi w restauracjach, wiążą się z tworzeniem i utrwalaniem pozytywnego wizerunku firmy. Pomimo tego, że w czasie spotkań z kontrahentami (potencjalnymi kontrahentami), omawiane są zasady współpracy, negocjowane kontrakty itp., to wątpliwości budzi miejsce takiego spotkania, tj. poza siedzibą firmy. Spotkania biznesowe mogą być bowiem organizowane w każdym innym miejscu, zwłaszcza w siedzibach podmiotów gospodarczych. Trudno wykazać zatem inny niż reprezentacja cel poniesienia tych wydatków.
Wydatki na kawę, lunch, obiad czy kolację, podawany podczas spotkań z kontrahentami w restauracjach są wydatkami na reprezentację i wobec tego nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f.
 
4. Pismem z dnia 4 stycznia 2010r. skarżący wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa.
 
5. W odpowiedzi na powyższe wezwanie organ stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej w sprawie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.
Skarga do Sądu pierwszej instancji.
 
6. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji. Zarzucił naruszenie art. 23 ust. 1 pkt 23 w związku z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie skutkujące uznaniem, że wydatki ponoszone w związku z zapraszaniem kontrahentów na spotkania w restauracjach w sytuacji, gdy spotkania takie służą załatwianiu spraw służbowych i nie mają charakteru uroczystego, wytwornego lub okazałego, polegają zaś jedynie na zapewnieniu standardowego poczęstunku, zwyczajowo przyjętego w danych okolicznościach, stanowią koszty reprezentacji w rozumieniu art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f., a w konsekwencji nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.
W uzasadnieniu zarzutów wskazano, że działanie ma charakter reprezentacji, zdaniem skarżącego, konieczne jest, aby głównym celem takiego działania było zaprezentowanie wystawności, okazałości, wysokiego standardu itp. cech. Konsekwentnie, wydatkami o charakterze reprezentacyjnym są jedynie wydatki ponoszone na działania, które cechują się tymi przymiotami.
Zaproszenie kontrahenta lub potencjalnego kontrahenta na obiad do restauracji może, lecz nie musi być działaniem o charakterze reprezentacji. Kwalifikacja zależy od okoliczności i charakteru spotkania, tj. tego, czy można mu przypisać przymiot okazałości, wystawności, ekskluzywności itp.
Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.
 
7. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uznał skargę za zasadną i na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012, poz. 270., dalej p.p.s.a.) uchylił interpretację.
W uzasadnieniu orzeczenia zgodził się ze skarżącym, że ocena charakteru i okoliczności spotkania nie jest możliwa w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej. Trafnie jednak wskazano, iż w tym trybie jest możliwe potwierdzenie prawidłowego sposobu interpretacji art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f.
Sąd stwierdził zatem, że interpretacja tego przepisu dokonana przez organ w stanie faktycznym sprawy nie zasługuje na aprobatę. Mając na względzie rozwiązania prawne przyjęte na gruncie powołanej ustawy, konieczne jest rozgraniczenie wydatków na cele reprezentacji, te bowiem na mocy wspomnianego art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f., nie są uważane za koszty uzyskania przychodów.
Wydatkami na reprezentację będą wydatki ponoszone na rzecz ewentualnych lub istniejących kontrahentów, mające poprzez zbudowanie pozytywnego wizerunku firmy zachęcić kontrahentów do nawiązania, podtrzymania lub rozszerzenia kontaktów handlowych. Zdaniem Sądu nie tylko cel poniesienia kosztów, ale i ich wystawny charakter decyduje o uznaniu wydatków za koszty reprezentacyjne. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają z pewnością charakter reprezentacyjny.
W związku z tym nie można uznać, iż każda relacja (spotkanie) podatnika z jego kontrahentami lub potencjalnymi kontrahentami, skutkiem której jest poniesienie wydatku związanego ze spożyciem posiłku w restauracji (jak w stanie niniejszej sprawy) mieści się w dyspozycji art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f., a w konsekwencji nie stanowi kosztu uzyskania przychodów.
Nie zawsze wydatki poniesione na usługi gastronomiczne mają charakter reprezentacyjny. Aby zostały uznane za reprezentację, muszą wychodzić poza ustalone normy czy zwyczaje, mieć charakter wytworności i wystawności. Także cel spotkania ma znaczenie. Inny charakter ma spotkanie w celu załatwienia spraw służbowych, celów biznesowych, a innych spotkanie w celu zachęcenia kontrahentów do nawiązania, podtrzymania lub rozszerzenia kontaktów handlowych.
Sąd podkreślił, że organ, mimo przywołania słownikowego pojęcia reprezentacji, nie rozgranicza sytuacji, gdzie wydatki na usługi gastronomiczne są związane z wystawnym podejmowaniem kontrahentów od sytuacji, gdzie wydatki te polegają na zapewnieniu poczęstunku zwyczajowo przyjętego.
Należy wskazać, iż w realiach życia gospodarczego, z uwzględnieniem charakteru działalności spółki, której wspólnikiem jest skarżący, spożywanie lunchu, czy innego posiłku, także w restauracji jest normą, standardem i z założenia nie świadczy w wystawności, wytworności, a przez to nie wypełnia dyspozycji pojęcia reprezentacji. W świetle powyższego nie można także zaakceptować poglądu organu, iż sam fakt, że spotkania odbywają się poza siedzibą firmy, tj. w restauracji, samoistnie oznacza reprezentację.
Przedstawione przez skarżącego okoliczności uzasadniały, w ocenie Sądu, przyjęcie, iż opisane we wniosku spotkania w restauracjach, które polegają na załatwianiu spraw służbowych i nie mają charakteru uroczystego, wytwornego czy okazałego, lecz mają na celu zapewnieniu jedynie standardowego poczęstunku, zwyczajowo przyjętego w takich okolicznościach, wykracza poza ramy pojęcia reprezentacja, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f. Spotkania takie nie wykraczają bowiem poza przyjęte, standardowe relacje z kontrahentami i nie ma w nich cech właściwych dla reprezentacji.
Skarga kasacyjna.
 
8. Skargę kasacyjną wniósł Minister Finansów. Wyrok zaskarżył w całości, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 23 ust 1 pkt 23 w związku z art. 22 ust 1 u.p.d.o.f. poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu przez WSA zawężającej wykładni pojęcia "koszty reprezentacji" skutkującej uznaniem, że wydatki ponoszone przez wnioskodawcę w związku z zapraszaniem kontrahentów na spotkania do restauracji, opisane w stanie faktycznym, nie są kosztami reprezentacji, gdyż spotkania takie nie wykraczają poza przyjęte, standardowe relacje z kontrahentami i nie ma w nich cech właściwych dla reprezentacji, a zatem mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.
Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji. Wniesiono także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
 
9. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Skarżący wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Najnowsze artykuły